Формирование стоимости МПЗ в целях бухгалтерского и налогового учета представлены в таблице:
| Вид расходов | Отражение в бухгалтерском учете | Отражение в налоговом учете | Возникающие разницы |
| Сумма командировочных
расходов в пределах установленных нормативов |
Фактическая себестоимость материалов ( п. 6 ПБУ 5/01) | Учитывается в стоимости МПЗ | Разницы не возникают |
| Сумма суточных сверх установленного норматива | Фактическая себестоимость материалов ( п. 6 ПБУ 5/01) | Не учитывается ( подп. 1 ст. 270 НК РФ) | Постоянные положительные разницы |
| Информационные и консультационные услуги по приобретению МПЗ | Учитываются в составе фактической себестоимости МПЗ ( п. 6 ПБУ 5/01) | Включается в стоимость приобретения материальных ценностей ( п. 2 ст. 254 НК РФ) | |
| Недостачи и потери, выявленные при приемке материалов в пределах норм естественной убыли | Учитываются в составе фактической себестоимости МПЗ | Включаются в состав материальных косвенных расходов текущего периода ( подп.
2 п. 7 ст. 254 НК РФ) |
Возникают временные налогооблагаемые разницы |
| Расходы по страхованию товара при его приобретении | Учитываются в составе фактической себестоимости МПЗ ( п. 6 ПБУ 5/01) | Порядок признания расходов определен ст. 263 НК РФ (как отдельная группа косвенных расходов ( п. 1 ст. 253 НК РФ) | Возникают временные налогооблагаемые разницы |
| Проценты по заемным средствам, начисленные до момента принятия объекта к учету (в пределах ограничений, установленных ст. 269 НК РФ) | Учитываются в составе фактической себестоимости МПЗ ( п. 6 ПБУ 5/01) | Внереализационные расходы ( подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ) | Возникают временные налогооблагаемые разницы |
Если стоимость используемых материалов складывается только из договорной цены (при условии, когда обязательство выражено в рублях), то стоимость материалов в бухгалтерском учете будет совпадать с их стоимостью в налоговом учете. Однако чем шире номенклатура расходов, осуществленных организацией при приобретении тех или иных материалов, то вероятность появления разницы между их стоимостью в бухгалтерском и налоговом учете возрастает. [26]
При наличии отклонений организация должна применить
Налоговым законодательством не предусмотрен порядок формирования стоимости МПЗ через распределение расходов, связанных с организацией процесса заготовки, на стоимость всех заготовленных в отчетном периоде ценностей. Таким образом, расходы, связанные с содержанием заготовительно-складского подразделения организации, не включаются в стоимость МПЗ, а учитываются в составе косвенных расходов ( п. 2 ст. 318 НК РФ).
Что касается транспортных расходов по доставке МПЗ, то согласно
Специфика отдельных операций по учету материально-производственных запасов в бухгалтерском и налоговом учетах представлена ниже: [24]
| Операция с МПЗ | Отражение в бухгалтерском учете | Отражение в налоговом учете | Примечание |
| Приобретение материалов в иностр валюте | Отражается по курсу Банка России на момент получения права собственности на ценности ( п. 12 , 15 ПБУ 5/01) и возникшие суммовые разницы учитываются в составе стоимости этих ценностей ( п. 6 ПБУ 5/01) | Отражается по курсу Банка России на момент получения права собственности и возникшие суммовые разницы учитываются в составе внереализационных доходов (расходов) в ( подп. 5.1 п. 1 ст. 265 , п. 11.1 ст. 250 НК РФ) | Сформированная стоимость МПЗ по данным бухгалтерского и налогового учета не подлежит дальнейшему изменению, а вот курсовая разница учитывается в составе внереализационных доходов и расходов |
| Изготовление МПЗ силами предприятия | Фактической себестоимостью являются фактические затраты, учет и формирование которых осуществляются в порядке, установленном для формирования себестоимости соответствующих видов продукции ( п. 7 ПБУ 5/01) | Если в качестве сырья для изготовления МПЗ используется продукция обственного производства, то стоимость ТМЦ определяется по сумме прямых расходов ( п. 4 ст. 254 НК РФ) | Возникают временные разницы |
| Получение материалов безвозмездно | По текущей рыночной стоимости с учетом дополнительных затрат, связанных с получением материалов, одновременно с доходов будущих периодов по мере использования ценностей в производстве переносятся на внереализа ционные доходы в сумме стоимости списанных на производство материалов ( п. 6 , 9 ПБУ 6/01, п. 10.3 ПБУ 9/99) | Учитывается только стоимость дополнительных затрат, связанных с получением материалов ( пись мо МНС России от 29апреля 2004 года N 02-5-10/33) | Возникают постоянные положительные разницы |
| Получение материалов в результате ликвидации, ремонта, модернизации, реконструкции основных средств | По цене возможного использования (текущей рыночной стоимости) ( п. 79 , 84 Методических указаний по учете ОС, п. 4 Методических указаний по учету МПЗ) | Стоимость такого имущества в момент оприходования (принятия к учету) включается в состав внереализационных доходов в оценке по рыночной стоимости ( пункты 13 и 20 ст. 250 НК РФ). |
Стоимость материально-производственных запасов, прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при ремонте, модернизации, реконструкции, техническом перевооружении, частичной ликвидации основных средств, с 2010 года определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном пунктами 13 и 20 части второй статьи 250 НК РФ.
До 1 января 2010 г. правило было таково: в расходы можно включить стоимость упомянутого имущества в оценке, равной сумме налога, исчисленного с дохода, выявленного при его оприходовании. С 2010 года в расходы включается стоимость имущества, определенная как сумма внереализационного дохода, учтенная при оприходовании этого, т.е. рыночная стоимость имущества, определенная с учетом положений ст. 40 НК РФ.
В дальнейшем по мере использования этого имущества в производстве (либо его реализации) организация имеет право учесть его стоимость в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
Таким образом, с 2010 года правила налогового учета в этом вопросе стали соответствовать правилам бухгалтерского учета. [14]
Для целей бухгалтерского учета организация имеет право применять различные способы оценки в отношении различных групп или видов материально-производственных запасов, закрепив принятый порядок в учетной политике.
НК РФ также предоставляет налогоплательщику возможность выбора (но не из трех, а из четырех методов) способа оценки материальных расходов при их списании. Однако уточнения, позволяющего применять разные способы оценки применительно к разным группам сырья и материалов, в НК РФ отсутствуют.
Вместе с тем в налоговом законодательстве порядок оценки материалов и товаров при списании регулируется разными нормами НК РФ.
Таким образом, при формировании учетной политики для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения — в части учета материальных расходов — могут возникать весьма существенные различия.
Использование одноименных методов оценки не означает, что при их применении не будут возникать налоговые разницы, отложенные налоговые активы и обязательства. Это обстоятельство следует учитывать при выборе методов оценки. В частности, целесообразно оценить дополнительные трудозатраты при обобщении информации о различиях в бухгалтерском и налоговом учете, а также оценить вероятность ошибок, приводящих к налоговым нарушениями или создающих основания для разногласий с налоговыми органами. [12]
Применение более одного метода оценки материально-производственных запасов в налоговом учете противоречит налоговому законодательству. [17]
Сырье и материалы, списываемые при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), оцениваются одним из четырех методов ( п. 8 ст. 254 НК РФ):
- по стоимости единицы запасов;
- средней стоимости;
- стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
- стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).
В Письме Управления ФНС России по г. Москве от 25.01.2008 N 20-12/005962 указано, что в связи с переходом на автоматизированную систему учета организация не может в течение налогового периода изменить метод учета материально-производственных запасов в целях налогообложения прибыли. То есть до конца года организация обязана применять установленный учетной политикой на текущий налоговый период метод оценки материально-производственных запасов. [17]
Метод оценки по стоимости единицы подходит для учета уникальных материальных ценностей, которые невозможно заменить другими запасами. Для остальных видов сырья и материалов целесообразно использовать метод оценки по средней себестоимости. Существует два варианта применения этого метода.
Первый вариант — средневзвешенная оценка. Средняя стоимость единицы списанных в производство запасов определяется как частное от деления общей себестоимости данного вида запасов на их количество. В расчет принимаются себестоимость и количество остатка материальных ценностей на начало месяца, а также поступивших за месяц запасов. Полученная себестоимость единицы умножается на количество запасов данного вида, списанных за месяц.
При среднескользящей оценке себестоимость отпущенной в производство единицы запасов определяется так же, как и при средневзвешенной. Различие в том, что себестоимость списанной партии запасов рассчитывается в момент их отпуска в производство, то есть учитываются только стоимость и количество запасов, ранее поступивших в соответствующем месяце. При использовании любого из вариантов оценки по средней себестоимости из расчета исключаются количество и стоимость материальных ценностей, возвращенных в течение месяца поставщикам.
Метод ФИФО предполагает оценку материалов по ценам первых закупок. Стоимость запасов, поступающих в производство первыми, соответствует себестоимости первого по времени приобретения с учетом себестоимости материальных ценностей, числящихся на начало месяца. Обычно такой способ оценки применяется, если организация ожидает значительного снижения цен на используемое сырье и материалы.
Если организация предполагает, что цены на материально-производственные запасы существенно повысятся, то целесообразно использовать метод ЛИФО. Этот метод позволяет оценивать сырье и материалы по ценам последних закупок.
Обратите внимание: с текущего года в бухгалтерском учете материальные ценности способом ЛИФО не оцениваются. Поэтому фирме, использующей метод ЛИФО в налоговом учете, придется формировать и отражать в бухгалтерском учете и отчетности временные налоговые разницы в соответствии с ПБУ 18/02 . Организация применяет систему налогового учета, к которой относится и метод оценки сырья и материалов, последовательно от одного налогового периода к другому ( ст. 313 НК РФ).
Поменять используемый способ оценки запасов можно только с начала нового налогового периода. Если в законодательство о налогах и сборах внесены изменения, связанные с учетом материальных запасов, то дополнения в учетную политику можно вносить и в течение года, после вступления поправок в силу. Налогоплательщик вправе установить разные способы списания стоимости по отдельным группам материальных ценностей. Это не противоречит нормам действующего законодательства. [23]
ОАО «Гостиница «Сибирь» представляет собой имущественный комплекс, предназначенный для предоставления услуг, что вызывает необходимость постоянно повышать уровень сервиса и удобства обслуживания, увеличивать ассортимент услуг. В связи с этим, в процессе финансово-хозяйственной деятельности у гостиницы часто возникает необходимость приобретения материальных ценностей для номерного фонда.
